Práve tieto okolnosti viedli na úrovni Európskej únie k prijatiu reformného balíka označovaného ako VAT in the Digital Age, skrátene ViDA. Tento balík bol prijatý 11. marca 2025 a jeho jednotlivé opatrenia sa budú zavádzať postupne až do januára 2035.

Reforma ViDA nepredstavuje iba technickú novelizáciu pravidiel DPH. Ide o širšiu koncepčnú zmenu, ktorej cieľom je:

• prispôsobiť systém DPH digitálnemu hospodárstvu,
• zrýchliť tok údajov potrebných pre správu dane,
• posilniť kontrolné nástroje pri cezhraničných transakciách a
• súčasne obmedziť potrebu viacnásobných registrácií k DPH v rôznych členských štátoch.

Európska komisia aj Rada EÚ prezentujú ViDA ako balík založený na troch pilieroch, a to na:

• digitálnych reportingových povinnostiach a elektronickej fakturácii,
• nových pravidlách pre platformovú ekonomiku a
• jednotnej registrácii k DPH v EÚ.

Pre slovenských platiteľov DPH bude význam ViDA spočívať najmä v tom, že sa postupne zmení charakter daňovej compliance. Kým v minulosti bol dôraz kladený predovšetkým na správne vystavenie daňových dokladov, podanie daňového priznania a plnenie existujúcich evidenčných či oznamovacích povinností, nová úprava bude vo väčšej miere stáť na rýchlom, štandardizovanom a digitálne spracovateľnom toku údajov. To nevyhnutne ovplyvní fakturačné procesy, nastavenie interných kontrol, štruktúru údajov v podnikových informačných systémoch aj samotné riadenie daňových rizík. Reformný potenciál ViDA sa preto nebude prejavovať iba v právnej rovine, ale aj v oblasti technickej, organizačnej a nákladovej.

Cieľom tohto článku je analyzovať, čo balík ViDA reálne prinesie slovenským platiteľom DPH. Nepôjde len o identifikáciu základných legislatívnych zmien na úrovni Európskej únie, ale aj o posúdenie ich praktických dôsledkov pre podnikateľov pôsobiacich v slovenskom právnom a ekonomickom prostredí. Pozornosť sa zameria najmä na otázku, aké nové povinnosti a aké nové riziká možno v súvislosti s ViDA očakávať, do akej miery môže reforma priniesť zjednodušenie cezhraničného podnikania a či deklarované ciele digitalizácie a boja proti podvodom nebudú na strane platiteľov dane vyvážené zvýšenými implementačnými a administratívnymi nákladmi. Tento článok vychádza z normatívnej analýzy prijatých právnych aktov EÚ a z ich interpretácie vo vzťahu k slovenskej aplikačnej praxi.

Legislatívne a systémové východiská balíka ViDA

Balík ViDA treba zaradiť do širšieho vývoja harmonizácie DPH v Európskej únii. Systém DPH je síce založený na spoločných pravidlách vychádzajúcich najmä zo smernice 2006/112/ES, no jeho praktické fungovanie dlhodobo naráža na limity spojené s rozdielnou mierou digitalizácie v členských štátoch, s odlišnými vnútroštátnymi reportovacími mechanizmami a s narastajúcim významom cezhraničných a digitálne sprostredkovaných obchodných modelov. Práve v tomto kontexte vznikla potreba prijať súbor legislatívnych opatrení, ktoré by nezasahovali iba do hmotnoprávnych pravidiel DPH, ale aj do administratívnej spolupráce a vykonávacích mechanizmov.

Z formálneho hľadiska tvorí balík ViDA trojica právnych aktov prijatých 11. marca 2025 a publikovaných v Úradnom vestníku Európskej únie 25. marca 2025. Prvým je smernica Rady (EÚ) 2025/516, ktorou sa mení smernica 2006/112/ES, pokiaľ ide o pravidlá DPH pre digitálny vek. Druhým je nariadenie Rady (EÚ) 2025/517, ktorým sa mení nariadenie (EÚ) č. 904/2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti DPH. Tretím je vykonávacie nariadenie Rady (EÚ) 2025/518, ktorým sa upravujú vykonávacie opatrenia k systému DPH, najmä vo väzbe na nové pravidlá prijaté v rámci reformy ViDA. Z tejto štruktúry je zrejmé, že reforma sa neobmedzuje na jediný typ právneho nástroja, ale zámerne kombinuje hmotnoprávnu zmenu, úpravu spolupráce medzi správnymi orgánmi a vykonávacie pravidlá potrebné pre aplikačnú prax.

Systémovo je ViDA vystavaná na troch základných reformných okruhoch.

Prvým je zavedenie digitálnych reportingových povinností a posilnenie elektronickej fakturácie, najmä pri cezhraničných transakciách medzi zdaniteľnými osobami.

Druhým je nové nastavenie pravidiel pre platformovú ekonomiku, predovšetkým v oblastiach krátkodobého ubytovania a osobnej dopravy, kde sa pri určitých typoch transakcií presúva ťažisko daňovej povinnosti na prevádzkovateľa platformy.

Tretím je rozšírenie a prehĺbenie konceptu jednotnej registrácie k DPH s cieľom obmedziť potrebu viacnásobných registrácií v rôznych členských štátoch.

Tieto tri piliere spolu vytvárajú reformný rámec, ktorého ambíciou je spojiť vyššiu transparentnosť transakcií s nižšou administratívnou roztrieštenosťou systému.

Osobitný význam má aj časový rozmer reformy. Hoci bol balík ViDA prijatý v marci 2025, jeho účinky nenastupujú jednorazovo. Podľa implementačnej stratégie Európskej komisie sa niektoré opatrenia uplatňujú už od apríla 2025, ďalšie budú nasledovať v rokoch 2027, 2028 a 2030, pričom plný nábeh niektorých kľúčových mechanizmov je plánovaný až na január 2035. Tento postupný model zavádzania je logický, keďže zmeny vyžadujú nielen legislatívnu transpozíciu, ale aj rozsiahlu technickú a organizačnú prípravu na strane daňových správ, softvérových dodávateľov a samotných podnikateľov. Pre slovenských platiteľov DPH to znamená, že ViDA nemožno vnímať ako vzdialený európsky projekt bez praktických následkov. Naopak, ide o proces, ktorý bude potrebné priebežne sledovať a premietať do interných nastavení podnikania s dostatočným predstihom.

Z legislatívneho aj systémového hľadiska teda ViDA predstavuje novú fázu vývoja európskeho systému DPH. Jej podstatou nie je iba sprísnenie kontrolných mechanizmov, ale aj presun od tradične periodického vykazovania k modelu, v ktorom budú mať správne orgány k dispozícii údaje o relevantných transakciách podstatne skôr a v podobe vhodnej na automatizované spracovanie. Z pohľadu podnikateľov to zároveň znamená, že správnosť daňového režimu plnenia už nebude možné oddeliť od kvality dát, štruktúry fakturačných procesov a schopnosti zabezpečiť konzistentné digitálne výstupy. Práve v tom spočíva najhlbší systémový význam ViDA, ktorý presahuje rámec klasickej novelizácie zákona o DPH.

Dôvody prijatia ViDA a nedostatky doterajšej úpravy

Prijatie balíka ViDA nemožno vnímať ako izolovanú reakciu na jeden aplikačný problém v oblasti DPH. Ide o odpoveď na súbor dlhodobo identifikovaných nedostatkov spoločného systému DPH v Európskej únii, ktoré sa s rozvojom digitálnej ekonomiky, cezhraničného obchodovania a platformových obchodných modelov začali prejavovať ešte intenzívnejšie. Európska komisia už pri predstavení balíka v decembri 2022 uviedla, že cieľom opatrení je modernizovať systém DPH, zabezpečiť jeho lepšie fungovanie pre podniky, zvýšiť jeho odolnosť voči podvodom a reagovať na výzvy, ktoré priniesol rozvoj platformovej ekonomiky. Po prijatí balíka 11. marca 2025 Rada EÚ tieto ciele znovu potvrdila a zdôraznila aj potrebu znížiť administratívnu záťaž podnikov a prispôsobiť pravidlá DPH digitálnej transformácii hospodárstva.

Jedným z hlavných problémov doterajšej úpravy bola oneskorenosť a fragmentácia údajov, ktoré mali daňové orgány k dispozícii pri cezhraničných transakciách. Tradičný model DPH bol do značnej miery založený na periodickom vykazovaní údajov, čo znamenalo, že správca dane získaval informácie o relevantných plneniach až s časovým odstupom. Takýto systém síce zodpovedal staršiemu administratívnemu modelu správy dane, no čoraz menej vyhovoval prostrediu, v ktorom sa obchodné transakcie uskutočňujú prakticky v reálnom čase a vo veľkom objeme medzi subjektmi z rôznych členských štátov. Práve preto smernica 2025/516 vychádza z potreby zvýšiť výber dane pri cezhraničných transakciách a odstrániť existujúcu fragmentáciu spôsobenú tým, že členské štáty zavádzali rozdielne reportingové mechanizmy.

S tým úzko súvisí aj druhý zásadný nedostatok predchádzajúceho stavu, ktorým bola nejednotnosť národných reportovacích systémov. V posledných rokoch viaceré členské štáty zavádzali vlastné modely elektronickej fakturácie, transakčného reportingu alebo iných digitálnych oznamovacích povinností. Hoci takéto riešenia mohli na vnútroštátnej úrovni zlepšiť kontrolu DPH, z pohľadu podnikateľov pôsobiacich cezhranične vytvárali rastúcu regulačnú roztrieštenosť. Podnik, ktorý uskutočňoval plnenia vo viacerých členských štátoch, sa tak mohol stretávať s viacerými rozdielnymi formátmi, lehotami, dátovými štandardmi a technickými požiadavkami. Práve tento stav bol jedným z dôvodov, prečo ViDA smeruje k vytvoreniu úniového rámca digitálnych reportingových povinností a k obmedzeniu ďalšieho nekoordinovaného rozvoja paralelných systémov pri transakciách, ktoré budú spadať pod harmonizované pravidlá.

Významným impulzom reformy bola aj potreba účinnejšie bojovať proti daňovým podvodom, najmä v cezhraničnom prostredí. Systém DPH je z povahy veci citlivý na podvodné schémy využívajúce rozdiel medzi oslobodením intrakomunitárneho dodania a zdanením nadobudnutia tovaru v inom členskom štáte, ako aj na zneužitie odpočítania dane pri reťazových alebo fiktívnych transakciách. Ak daňové orgány dostávajú údaje oneskorene, ich schopnosť identifikovať podozrivé modely správania a včas zasiahnuť je výrazne oslabená. Aj preto sa v recitáloch smernice 2025/516 výslovne zdôrazňuje cieľ zvýšiť efektívnosť výberu DPH, znížiť medzeru vo výbere DPH a umožniť efektívnejšie vyhodnocovanie účinkov elektronickej fakturácie a digitálnych reportingových povinností na boj proti podvodom a na náklady podnikateľov i daňových správ.

Ďalším systémovým problémom bola skutočnosť, že pravidlá DPH neboli v plnom rozsahu prispôsobené platformovej ekonomike. Digitálne platformy sa stali významnými sprostredkovateľmi služieb, najmä v oblasti krátkodobého ubytovania a osobnej dopravy, pričom ich ekonomická úloha v mnohých prípadoch presahuje rámec pasívneho technického sprostredkovania. Tradičné pravidlá DPH však neboli nastavené tak, aby primerane zachytili postavenie týchto platforiem v daňovom reťazci. Výsledkom bolo nerovnomerné rozdelenie daňových povinností, zložitejšia kontrola plnení uskutočňovaných prostredníctvom platforiem a v niektorých situáciách aj narušenie konkurenčnej neutrality medzi tradičnými poskytovateľmi služieb a tými, ktorí pôsobia cez digitálne rozhrania. Európsky parlament aj Komisia pri legislatívnom procese uvádzali medzi tromi základnými cieľmi ViDA práve aktualizáciu pravidiel pre platformovú ekonomiku.

Výrazným praktickým problémom doterajšej úpravy bola aj potreba viacnásobnej registrácie k DPH v rôznych členských štátoch. Hoci sa systém EÚ už v minulosti usiloval o určité zjednodušenia, napríklad prostredníctvom režimov OSS, mnohé cezhraničné modely podnikania naďalej viedli k povinnosti registrovať sa lokálne v štáte, kde dochádzalo k zdaniteľnému plneniu alebo k premiestneniu tovaru. To zvyšovalo náklady na compliance, vytváralo potrebu sledovať viacero vnútroštátnych režimov a predstavovalo významnú prekážku najmä pre malé a stredné podniky. Práve preto je jedným z troch pilierov ViDA aj rozšírenie a zefektívnenie konceptu jednotnej registrácie k DPH, ktorého deklarovaným cieľom je obmedziť potrebu viacerých registrácií a zjednodušiť cezhraničné podnikanie v rámci EÚ.

Osobitne dôležitý je aj širší systémový rozmer reformy. Doterajší model DPH bol totiž založený predovšetkým na právnom posúdení jednotlivých plnení a na následnom deklarovaní ich daňového režimu, zatiaľ čo digitálne prostredie čoraz viac kladie dôraz na kvalitu, štruktúru a včasnosť údajov. V tomto zmysle ViDA odráža posun od tradičného formálno evidenčného modelu k dátovo orientovanému modelu správy DPH. Už nepôjde len o to, či je daňová povinnosť po právnej stránke správne určená, ale aj o to, či sú údaje o transakcii vytvorené v štandardizovanej podobe, včas prenesené a technicky použiteľné na automatizované spracovanie. Tento posun je jedným z najvýznamnejších dôvodov reformy, pretože bez neho by systém DPH len ťažko držal krok s digitálnou ekonomikou a s modernými nástrojmi daňovej kontroly. Tento zámer výslovne vyplýva z cieľa modernizovať systém DPH a urobiť ho vhodným pre digitálny vek.

Prvý pilier ViDA: digitálne oznamovanie údajov a elektronická fakturácia

Jedným z najvýznamnejších prvkov reformy ViDA je zavedenie nového rámca digitálnych reportingových povinností, úzko prepojeného s elektronickou fakturáciou. Práve v tejto oblasti sa najvýraznejšie prejavuje celková filozofia reformy, podľa ktorej sa systém DPH posúva od tradičného, prevažne periodického vykazovania k modelu založenému na rýchlom prenose štruktúrovaných údajov o jednotlivých transakciách. Európska komisia výslovne uvádza, že nový systém prináša real time digital reporting pre cezhraničný obchod na báze elektronickej fakturácie a že jeho cieľom je poskytnúť členským štátom včasné informácie potrebné na účinnejší boj proti podvodom pri DPH, najmä proti carousel fraud.

Podstata tejto zmeny nespočíva iba v tom, že faktúra bude mať elektronickú podobu. Rozhodujúce je, že pojem elektronickej faktúry sa v rámci ViDA viaže na štruktúrovaný elektronický formát umožňujúci automatizované a elektronické spracovanie údajov. Smernica 2025/516 pritom výslovne zdôrazňuje, že elektronická faktúra má obsahovať všetky údaje, ktoré sa majú prenášať daňovej správe v rámci digitálnych reportingových povinností, a to v štruktúrovanom formáte. Z toho vyplýva, že elektronická fakturácia sa v novom modeli nestáva iba alternatívnou formou doručenia dokladu, ale základným technickým nositeľom dát nevyhnutných na kontrolu dane.

Z praktického hľadiska ide o zásadný posun. Klasická faktúra, hoci aj vystavená v elektronickej podobe ako PDF dokument, nemusí sama osebe spĺňať požiadavku na automatizované spracovanie. ViDA preto smeruje k chápaniu elektronickej faktúry ako dátového dokumentu, nie iba ako digitálne zaslanej vizualizácie obsahu. Tento prístup je logicky previazaný s potrebou, aby údaje mohli byť bez významných manuálnych zásahov analyzované, porovnávané a krížovo kontrolované medzi dodávateľom, odberateľom a daňovými orgánmi. Aj preto bola definícia elektronickej faktúry zosúladená s európskym štandardom podľa smernice 2014/55/EÚ, pričom Komisia uvádza, že v roku 2025 bol tento štandard aktualizovaný tak, aby reflektoval požiadavky ViDA.

Významnou zmenou je aj to, že pri cezhraničných transakciách sa posilňuje požiadavka na rýchlosť vystavenia faktúry. Smernica 2025/516 uvádza, že pre efektívne fungovanie nového systému musí informácia dosiahnuť daňovú správu bez zbytočného odkladu, a preto sa lehota na vystavenie faktúry pri cezhraničných transakciách nastavuje na desať dní od vzniku zdaniteľnej udalosti. Táto zmena je dôležitá nielen z procesného hľadiska, ale aj z hľadiska dôkazného a kontrolného, pretože skracuje časový priestor medzi uskutočnením plnenia a okamihom, keď sa údaje o ňom stanú dostupnými pre správcu dane.

S tým úzko súvisí aj samotný rozsah digitálnych reportingových povinností. Smernica vychádza z toho, že údaje prenášané daňovým orgánom budú síce funkčne nadväzovať na doterajšie súhrnné výkazy, avšak budú podstatne podrobnejšie a budú k dispozícii skôr. Z textu smernice vyplýva, že popri údajoch podobných tým, ktoré sa doteraz oznamovali v recapitulative statements, sa budú požadovať aj ďalšie dáta vrátane bankových údajov, aby daňové správy mohli lepšie sledovať transakčný reťazec a identifikovať nesúlad medzi jednotlivými hláseniami. Reforma tak smeruje k situácii, v ktorej sa kontrola DPH bude opierať o detailnejší a časovo bližší obraz cezhraničných transakcií, než aký poskytovali doterajšie oznamovacie mechanizmy.

Na úrovni členských štátov má tento pilier ViDA aj ďalší významný rozmer. Od prijatia balíka v marci 2025 majú členské štáty možnosť zavádzať povinnú elektronickú fakturáciu na vnútroštátnej úrovni bez potreby osobitnej derogácie od Európskej komisie. Európska komisia v oblasti eInvoicing výslovne uvádza, že od prijatia ViDA môžu štáty postupovať smerom k domácim B2B mandátom, pričom harmonizovaná celoúnijná povinnosť sa týka najmä cezhraničných transakcií a začne sa uplatňovať od 1. júla 2030. To znamená, že ViDA nepôsobí iba ako budúci jednotný režim pre intraúnijné obchodovanie, ale už teraz vytvára priestor na zrýchlenie vnútroštátnej digitalizácie fakturácie v jednotlivých členských štátoch.

Z pohľadu podnikateľov je dôležitá aj zmena v otázke súhlasu príjemcu faktúry. Smernica 2025/516 vychádza z toho, že ak by elektronická faktúra zostala závislá od akceptácie príjemcom, nebolo by možné efektívne zaviesť elektronickú fakturáciu ako predvolený model dokumentovania transakcií na účely DPH. Preto sa pri faktúrach vystavených zdaniteľným osobám a nezdaniteľným právnickým osobám už pri elektronických faktúrach zodpovedajúcich európskemu štandardu takýto súhlas spravidla nevyžaduje, s výhradou možností, ktoré smernica ponecháva členským štátom pri určitých vnútroštátnych riešeniach. Ide o dôležitý systémový posun, keďže elektronická fakturácia sa tým presúva z roviny zmluvnej voľby do roviny regulačného štandardu daňovej dokumentácie.

Pre slovenských platiteľov DPH bude mať táto reforma viacero praktických dôsledkov. V prvom rade sa zvýši význam kvality dát, ktoré vstupujú do fakturačného procesu. Nebude postačovať, aby účtovný alebo fakturačný systém vygeneroval dokument obsahovo správny z hľadiska zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“). Čoraz dôležitejšie bude, aby systém vedel tieto údaje vytvoriť v štandardizovanom formáte, konzistentne ich prenášať a minimalizovať riziko chýb pri automatizovanom spracovaní. To sa dotkne najmä subjektov, ktoré uskutočňujú pravidelné cezhraničné plnenia, využívajú viacero systémov na vystavovanie faktúr alebo pracujú s manuálnymi zásahmi do fakturačných údajov. Reforma tak nevyhnutne zasiahne ERP riešenia, interné workflow schvaľovania faktúr, evidenciu daňových údajov o zákazníkoch aj nastavenie kontrolných mechanizmov medzi obchodným, účtovným a daňovým oddelením. Tento posun je priamo spätý s cieľom ViDA dosiahnuť jednotný a automatizovane spracovateľný reporting cezhraničných transakcií.

Rovnako významné budú aj nároky na časovú disciplínu a procesnú pripravenosť. Ak sa faktúra pri relevantných cezhraničných transakciách musí vystaviť v kratšej lehote a údaje majú byť poskytnuté správe dane takmer v reálnom čase, zvyšuje sa tlak na to, aby boli obchodné udalosti správne zachytené už pri svojom vzniku. Každé oneskorenie pri identifikácii zdaniteľnej udalosti, nesprávna klasifikácia plnenia alebo neúplné údaje o obchodnom partnerovi môžu mať rýchlejší a viditeľnejší dosah než v prostredí, kde sa rozhodujúce údaje vykazujú až s väčším časovým odstupom. V tomto smere ViDA mení nielen technický spôsob reportingu, ale aj vnútornú logiku daňovej compliance.

Na druhej strane treba uviesť, že cieľom reformy nie je iba sprísnenie kontroly. Európska komisia odhaduje, že zavedenie elektronickej fakturácie a nového digitálneho reportingu môže znížiť podvody pri DPH až o 11 miliárd eur ročne a zároveň v horizonte desiatich rokov znížiť administratívne a compliance náklady obchodníkov v EÚ o viac ako 4,1 miliardy eur ročne. Tieto čísla síce vychádzajú z celoúnijného hodnotenia a ich skutočný dopad bude závisieť od kvality implementácie, no ukazujú základnú ambíciu reformy. ViDA teda nestavia iba na represívnom posilnení dohľadu, ale aj na predstave, že po počiatočných investíciách môže jednotnejšie a viac automatizované prostredie znížiť dlhodobú administratívnu záťaž.

Zhrnúť možno, že prvý pilier ViDA predstavuje najvýraznejší prejav prechodu k dátovo orientovanej správe DPH. Elektronická fakturácia sa v ňom mení z fakultatívneho alebo technického riešenia na kľúčový nástroj daňovej transparentnosti a digitálne reportingové povinnosti sa stávajú prostriedkom, ktorým sa skracuje informačný odstup medzi uskutočnením transakcie a jej kontrolnou reflexiou zo strany daňových orgánov. Pre slovenských platiteľov DPH to bude znamenať potrebu prispôsobiť nielen formálne vystavovanie faktúr, ale aj samotnú architektúru interných procesov, tok dát a spôsob riadenia daňových rizík.

Druhý pilier ViDA: nové pravidlá pre platformovú ekonomiku

Druhý pilier reformy ViDA reaguje na skutočnosť, že doterajšie pravidlá DPH neodrážali v plnom rozsahu ekonomickú realitu platformovej ekonomiky. Digitálne platformy už dávno nepredstavujú iba neutrálne technické rozhrania spájajúce ponuku a dopyt. V mnohých prípadoch sú faktickým centrom obchodného modelu, keďže určujú podmienky vstupu poskytovateľov na trh, organizujú tok objednávok, zabezpečujú platobnú infraštruktúru a vytvárajú prostredie, bez ktorého by sa samotné plnenie v praxi často vôbec neuskutočnilo. Práve táto ekonomická sila platforiem viedla Európsku úniu k záveru, že v určitých segmentoch už nie je postačujúce ponechať celé bremeno DPH výlučne na pôvodnom poskytovateľovi služby. Európska komisia aj Rada EÚ výslovne uvádzajú, že ViDA reaguje na výzvy, ktoré pre DPH priniesol rozvoj platformovej ekonomiky, a medzi tromi základnými reformnými okruhmi výslovne zaraďujú práve aktualizované pravidlá pre platformy.

Ťažiskom tejto reformy je zavedenie modelu tzv. deemded supplier, teda modelu predpokladaného dodávateľa. Jeho podstata spočíva v tom, že za určitých podmienok sa platforma na účely DPH považuje za subjekt, ktorý službu prijal a následne ju sám dodal konečnému zákazníkovi. Nejde pritom o zmenu súkromnoprávneho postavenia účastníkov transakcie, ale o právnu fikciu vytvorenú výlučne pre potreby DPH. Smernica 2025/516 v tejto súvislosti výslovne uvádza, že v sektoroch krátkodobého prenájmu ubytovania a cestnej osobnej dopravy majú platformy v určených prípadoch vstúpiť do pozície subjektu zodpovedného za výber a odvod DPH, ak pôvodný poskytovateľ služby daň neúčtuje, napríklad preto, že ide o nezdaniteľnú osobu alebo o zdaniteľnú osobu využívajúcu osobitnú úpravu pre malé podniky.

Práve výber týchto dvoch sektorov nie je náhodný. Recitály smernice výslovne konštatujú, že deformácia hospodárskej súťaže bola v platformovej ekonomike najvýraznejšia práve v oblasti krátkodobého ubytovania a v oblasti cestnej osobnej dopravy. Dôvodom je skutočnosť, že v týchto segmentoch často pôsobí veľké množstvo drobných poskytovateľov, ktorí sami DPH neuplatňujú, zatiaľ čo tradiční podnikatelia poskytujúci rovnaké alebo porovnateľné služby v klasickom obchodnom modeli sú daňovo zaťažení. Takýto stav narúša zásadu daňovej neutrality, pretože dve ekonomicky podobné služby môžu byť v dôsledku rozdielneho distribučného modelu fakticky zdaňované odlišne. Smernica preto výslovne uvádza, že cieľom novej úpravy je odstrániť neodôvodnené narušenie súťaže medzi plneniami realizovanými prostredníctvom online platforiem a plneniami realizovanými v tradičnej ekonomike.

Z praktického hľadiska je podstatné, že platforma nemá niesť DPH povinnosť bezvýhradne pri každom sprostredkovanom plnení v dotknutých sektoroch. Smernica totiž súčasne rešpektuje zásadu neutrality tým, že platforma nemá byť považovaná za predpokladaného dodávateľa vtedy, ak pôvodný poskytovateľ služby platforme oznámi svoje identifikačné číslo pre DPH a deklaruje, že DPH odvedie sám. Inak povedané, nový model sa uplatní najmä tam, kde by bez zásahu platformy transakcia zostala mimo bežného režimu DPH alebo by zdanenie bolo oslabené. Cieľom reformy teda nie je plošne nahradiť všetkých poskytovateľov služieb platformou, ale preniesť daňovú zodpovednosť na platformu v situáciách, kde je to odôvodnené z pohľadu výberu dane a ochrany konkurenčného prostredia.

Dôležitým prvkom novej úpravy je aj určitá miera flexibility ponechaná členským štátom. Smernica 2025/516 totiž pripúšťa, že ak členský štát dospeje k záveru, že v jeho území takáto deformácia hospodárskej súťaže nie je prítomná v rovnakej intenzite, môže za stanovených podmienok vylúčiť zo scope deemded supplier pravidla tie osoby, ktoré využívajú osobitnú úpravu pre malé podniky. Už z tejto konštrukcie je zrejmé, že hoci ViDA smeruje k vyššej harmonizácii, v platformovej ekonomike ponecháva určitý priestor na vnútroštátne zohľadnenie špecifík konkrétneho trhu. Z pohľadu slovenského čitateľa to znamená, že samotná existencia európskej úpravy ešte automaticky neznamená absolútne jednotný praktický dosah v každom členskom štáte. Bude záležať aj od toho, ako bude nová úprava transponovaná a aké vnútroštátne voľby slovenský zákonodarca prijme.

Časové zaradenie tejto reformy potvrdzuje, že ide o jednu z prvých prakticky významných etáp ViDA. Podľa informácie Európskej komisie budú nové deemded supplier opatrenia pre platformy v oblasti krátkodobého ubytovania a osobnej dopravy účinné od 1. júla 2028, pričom v tom istom termíne majú začať aj reformy smerujúce k jednotnej registrácii k DPH. To je z pohľadu podnikateľskej praxe dôležité, pretože práve platformový sektor bude medzi prvými oblasťami, kde sa ViDA premietne do reálnej zmeny rozdelenia daňových povinností.

Pre slovenských platiteľov DPH a pre subjekty pôsobiace prostredníctvom digitálnych platforiem bude mať táto zmena viacero dôsledkov.

V prvom rade sa bude musieť presnejšie identifikovať, či konkrétna služba patrí do sektora krátkodobého prenájmu ubytovania alebo cestnej osobnej dopravy a či ju platforma iba technicky sprostredkúva, alebo pri nej vstupuje do režimu predpokladaného dodávateľa. Táto otázka nebude mať len formálny význam. Od jej vyriešenia bude závisieť, kto vystaví faktúru, kto určí miesto dodania, kto odvedie daň a aké evidenčné a reportovacie povinnosti sa na príslušný subjekt budú vzťahovať. V praxi tak môže nastať posun od modelu, v ktorom drobný poskytovateľ služby vystupoval ako hlavný nositeľ daňových povinností, k modelu, v ktorom sa rozhodujúca časť compliance sústredí na úrovni platformy.

Táto koncentrácia daňových povinností na platforme má z pohľadu správy dane zjavné výhody. Daňový orgán bude môcť namiesto veľkého množstva drobných a často ťažšie kontrolovateľných poskytovateľov komunikovať s technologicky vybaveným subjektom, ktorý zhromažďuje transakčné údaje centralizovane a vo veľkom rozsahu. Na druhej strane to však znamená aj výrazné zvýšenie zodpovednosti platforiem, ktoré budú musieť disponovať spoľahlivými údajmi o statuse pôvodných poskytovateľov, o povahe sprostredkovaných služieb aj o relevantnom daňovom režime. Chybná klasifikácia poskytovateľa alebo nesprávne vyhodnotenie toho, či má DPH odviesť platforma alebo samotný poskytovateľ, sa tak môže stať významným zdrojom daňového rizika.

V slovenskom prostredí bude mať osobitný význam aj vzťah tejto úpravy k existujúcim modelom krátkodobého ubytovania a príležitostnej osobnej dopravy. V praxi totiž nejde iba o veľkých profesionálnych hráčov, ale aj o fyzické osoby alebo malé podnikateľské subjekty, ktoré svoje služby poskytujú len občasne, popri inom type činnosti alebo v obmedzenom rozsahu. Práve v takýchto situáciách môže nový model viesť k presunu DPH bremena na platformu, pretože pôvodný poskytovateľ sám nevystupuje ako subjekt, ktorý by DPH štandardne uplatňoval. Zároveň však môže vzniknúť viacero hraničných otázok, napríklad pri určovaní, či ide ešte o krátkodobé ubytovanie v zmysle príslušných pravidiel, alebo už o iný typ plnenia, prípadne pri rozlišovaní medzi profesionálnym a neprofesionálnym poskytovaním služieb.

Z hľadiska systematiky článku je dôležité zdôrazniť, že druhý pilier ViDA nemožno redukovať len na zmenu techniky výberu dane. Jeho význam je širší. Ide o normatívne potvrdenie toho, že v digitálnej ekonomike sa daňové právo nemôže sústrediť iba na tradične chápaného dodávateľa služby, ale musí zohľadniť aj aktérov, ktorí fakticky organizujú trh a kontrolujú hlavné tokové body údajov a platieb. Platforma sa tak v určitých sektoroch stáva nielen technologickým sprostredkovateľom, ale aj daňovo relevantným uzlom. Práve preto predstavuje druhý pilier ViDA dôležitý prejav posunu od formálneho hodnotenia právnych vzťahov k funkčnejšiemu a ekonomicky realistickejšiemu poňatiu systému DPH.

Pre slovenských platiteľov DPH je preto rozhodujúce, aby nové pravidlá nevnímali iba ako tému veľkých medzinárodných digitálnych platforiem. Ich dosah sa môže premietnuť aj do postavenia lokálnych poskytovateľov služieb, ktorí platformy využívajú ako hlavný distribučný kanál. Reforma bude mať význam pre zmluvné nastavenie vzťahov medzi platformou a poskytovateľom, pre identifikáciu osoby povinnej platiť daň, pre vedenie evidencie aj pre určenie rozsahu súvisiacich administratívnych povinností. V tomto smere druhý pilier ViDA potvrdzuje, že modernizácia DPH v digitálnom veku neznamená iba rýchlejší reporting, ale aj zásah do samotnej architektúry daňových vzťahov v ekonomike sprostredkovanej platformami.

Tretí pilier ViDA: jednotná registrácia k DPH v EÚ

Tretí pilier reformy ViDA je postavený na myšlienke, že cezhraničné podnikanie v rámci vnútorného trhu by nemalo automaticky viesť k potrebe viacnásobnej registrácie k DPH v rôznych členských štátoch. Európska komisia aj Rada EÚ tento okruh výslovne označujú ako Single VAT Registration, teda jednotnú registráciu k DPH, pričom jej základným deklarovaným cieľom je obmedziť počet situácií, v ktorých sa zdaniteľná osoba musí identifikovať na DPH mimo štátu svojho usadenia. Súčasne bolo potvrdené, že hlavné reformy v tejto oblasti sa začnú uplatňovať od 1. júla 2028.

Potreba tejto reformy vyplýva z doterajšieho stavu, v ktorom viaceré podnikateľské modely viedli k povinnosti registrovať sa k DPH v inom členskom štáte aj vtedy, keď išlo o hospodársky relatívne jednoduché a opakovane sa vyskytujúce situácie. Problém sa prejavoval najmä pri domácich dodaniach uskutočňovaných zahraničnými osobami v inom členskom štáte, pri určitých premiestneniach tovaru, pri dodávkach sprostredkovaných cez platformy, ako aj pri modeloch, kde už existovali čiastočné zjednodušenia, no ich rozsah nebol dostatočný. Výsledkom bola nielen zvýšená administratívna záťaž, ale aj vyššie náklady na daňovú compliance, potreba sledovať viacero vnútroštátnych režimov a väčšia právna neistota, najmä pre malé a stredné podniky. Práve odstránenie potreby viacnásobných registrácií bolo jedným z výslovne deklarovaných cieľov návrhov, ktoré vyústili do prijatia ViDA.

Z legislatívneho hľadiska sa tento cieľ nedosahuje vytvorením jednej univerzálnej európskej registrácie, ktorá by úplne nahradila všetky vnútroštátne identifikačné čísla pre DPH. Reforma je postavená pragmatickejšie. Smernica 2025/516 rozširuje rozsah existujúcich osobitných úprav, najmä režimu Union OSS, a súčasne vytvára ďalšie mechanizmy, ktoré majú znížiť potrebu lokálnych registrácií v situáciách, kde to bolo doteraz nevyhnutné. Inými slovami, nejde o úplné odstránenie národných registrácií, ale o rozšírenie okruhu transakcií, ktoré bude možné priznať a zdaniť prostredníctvom centralizovaného mechanizmu v štáte identifikácie.

Jedným z podstatných prvkov tejto reformy je rozšírenie pôsobnosti Union OSS aj na ďalšie dodania tovaru. Smernica výslovne uvádza, že na podporu cieľa jednotnej registrácie k DPH v Únii sa má rozsah Union OSS rozšíriť aj na ďalšie dodania tovaru vrátane určitých domácich B2C dodaní tovaru v Únii, ktoré uskutočňujú zdaniteľné osoby neusadené v členskom štáte spotreby. Práve tento moment je pre slovenských podnikateľov veľmi dôležitý, pretože ukazuje, že ViDA sa nesústredí len na klasický e commerce model diaľkového predaja, ale aj na ďalšie situácie, kde zahraničný podnikateľ dodáva tovar v inom členskom štáte a doteraz musel často riešiť miestnu registráciu.

Reforma sa zároveň dotýka aj platforiem, ktoré sa v určitých prípadoch stávajú predpokladanými dodávateľmi pri dodaniach tovaru v rámci Únie. Aj pri nich smernica počíta s tým, že určité domáce dodania tovaru v členskom štáte spotreby bude možné zahrnúť do Union OSS. To potvrdzuje, že Single VAT Registration nie je izolovaným technickým doplnkom k ostatným pilierom ViDA, ale je s nimi úzko prepojená. Rozšírenie jednotných režimov má totiž umožniť, aby nové pravidlá pre platformy alebo nové cezhraničné obchodné modely neviedli automaticky k ďalšiemu nárastu registračných povinností v rôznych členských štátoch.

Dôležitým doplnkom konceptu jednotnej registrácie je aj rozšírené používanie mechanizmu prenesenia daňovej povinnosti. Podľa informácie Európskej komisie má od 1. júla 2028 začať platiť aj povinné reverse charge pri určitých situáciách, keď dodávateľ nie je identifikovaný na DPH v členskom štáte, kde je daň splatná. Tento prvok je významný práve preto, že v niektorých prípadoch môže zabrániť vzniku potreby miestnej registrácie. Namiesto toho, aby sa zahraničný dodávateľ musel registrovať v štáte plnenia iba preto, aby tam odviedol daň, prenesie sa povinnosť na odberateľa, ak sú splnené zákonné podmienky. Aj týmto spôsobom má ViDA znižovať počet situácií, v ktorých je potrebná ďalšia registrácia v inom členskom štáte.

Z hľadiska slovenskej praxe je však dôležité nepodľahnúť príliš zjednodušenému výkladu. Single VAT Registration neznamená, že slovenský podnikateľ bude mať do budúcna vždy iba jedno identifikačné číslo pre DPH a všetky svoje cezhraničné povinnosti vyrieši jedným podaním. Reálnejšie je chápať túto reformu ako cielené zmenšenie okruhu situácií, v ktorých bude nutná samostatná lokálna registrácia v inom členskom štáte. V určitých prípadoch tak miestna registrácia úplne odpadne, v iných sa zníži potreba jej udržiavania a v ďalších zostane zachovaná aj naďalej. Rozhodujúce preto bude, do akej kategórie transakcií bude konkrétny podnikateľský model patriť.

Pre slovenské podniky môže byť táto zmena významná najmä v troch typových situáciách. Po prvé pri predaji tovaru konečným zákazníkom v iných členských štátoch, ak doterajší model viedol popri OSS aj k ďalším lokálnym povinnostiam. Po druhé pri premiestňovaní tovaru a následných domácich dodaniach v inom členskom štáte, kde môže rozšírenie osobitných režimov znížiť potrebu miestnej registrácie. Po tretie pri využívaní digitálnych platforiem a logistických modelov, kde sa prekrývajú pravidlá pre platformy, miestne dodania a jednotné režimy priznania dane. V každom z týchto prípadov však bude potrebné presne analyzovať miesto dodania, status zmluvných strán a to, či konkrétna transakcia patrí do rozšíreného rozsahu Union OSS alebo do iného zjednodušujúceho režimu.

Z hľadiska administratívnej záťaže možno očakávať, že Single VAT Registration prinesie pre mnohé podniky skutočné zjednodušenie, ale toto zjednodušenie nebude mať úplne rovnakú podobu pre všetkých. Najväčší prínos možno predpokladať pri podnikateľoch, ktorí dnes narážajú na potrebu viacnásobných registrácií v dôsledku opakujúcich sa a štandardizovaných cezhraničných modelov. Naopak, pri zložitejších štruktúrach dodávok, pri kombinácii B2B a B2C transakcií alebo pri modeloch, kde sa prelínajú dodania tovaru a služieb vo viacerých štátoch, zostane potreba individuálneho posudzovania veľmi vysoká. Single VAT Registration teda nemožno chápať ako zánik daňovej komplexnosti, ale skôr ako jej čiastočné procesné zmiernenie.

Osobitný význam bude mať táto reforma aj pre vnútorné nastavenie daňovej compliance. Ak sa zníži potreba zahraničných registrácií, podnikateľ môže síce získať nižšie náklady na lokálnych daňových zástupcov, registrácie, podania a komunikáciu so zahraničnými správcami dane, no súčasne sa zvýši význam správneho zatriedenia transakcií do jednotlivých osobitných režimov. Inak povedané, menej registrácií nemusí automaticky znamenať menej daňovej práce. Časť administratívnej záťaže sa presunie do správnej konfigurácie interných procesov, ERP systémov, tokov údajov a kontrolných mechanizmov, aby podnik vedel určiť, ktoré plnenia ešte patria do klasického režimu a ktoré už možno zahrnúť do centralizovaného mechanizmu priznania dane. Tento širší dopad je plne v súlade s celkovou filozofiou ViDA, ktorá spája právne zjednodušenie s vyššími nárokmi na kvalitu dát a procesov.

Zhrnúť možno, že tretí pilier ViDA predstavuje dôležitý krok smerom k praktickejšiemu fungovaniu vnútorného trhu z hľadiska DPH. Jeho význam spočíva v snahe obmedziť situácie, v ktorých je podnikateľ nútený vstupovať do viacerých národných registračných režimov len preto, že jeho obchodný model má cezhraničný prvok. Pre slovenských platiteľov DPH však bude rozhodujúce realistické očakávanie. ViDA pravdepodobne neprinesie jednu univerzálnu európsku registráciu, ktorá odstráni všetky lokálne povinnosti, ale môže citeľne zúžiť okruh situácií, v ktorých bude ďalšia registrácia nevyhnutná. Práve v tom spočíva jej reálny, a nie iba deklarovaný prínos.

Článok pokračuje:

• Dopady ViDA na slovenský právny rámec DPH
• Praktické dopady ViDA na slovenských platiteľov DPH
• Modelové situácie a príklady z praxe