Cieľom príspevku je vysvetliť aktuálne zdaňovanie príjmov plynúcich z nehnuteľného majetku s ohľadom na aplikáciu medzinárodných zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia a v kontexte aktuálneho znenia zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“). Povedomie o správnom spôsobe zdaňovania týchto príjmov je dôležité ovládať tiež s ohľadom na platný legislatívny rámec pre automatickú výmenu informácií o takýchto príjmov plynúcich daňovým rezidentom SR zo zdrojov v zahraničí.
V súčasnosti sú v súvislosti s automatickou výmenou informácií v súvislosti so zdaňovaním príjmov plynúcich z nehnuteľného majetku do slovenskej vnútroštátnej legislatívy implementované smernice Rady Európskej únie DAC1 a DAC7. Je potrebné poznamenať, že tieto smernice majú širší rozsah automatickej výmeny informácií.
Dňa 15. februára 2011 bola prijatá Smernica Rady 2011/16/EÚ (DAC1) o administratívnej spolupráci v oblasti daní a zrušení smernice
77/799/EHS.
Prvé (DAC1) ustanovenia o povinnej automatickej výmene informácií sa začali uplatňovať od 1. januára 2015 v piatich kategóriách príjmov a majetku, konkrétne ide o tieto kategórie: príjmy zo závislej činnosti, tantiémy, určité produkty životného poistenia, dôchodky a vlastníctvo nehnuteľného majetku a príjmy z nehnuteľného majetku. Takže DAC1 poskytuje legislatívny rámec na automatickú výmenu informácií o príjmoch z prevodu, prenájmu a iného využitia nehnuteľného majetku.
Smernica DAC1 je implementovaná do legislatívy SR zákonom č. 442/2012 Z.z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní v z. n. p. a ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony. Druhy príjmov, ktoré sú predmetom automatickej výmeny informácií sú definované v ustanovení § 7 tohto zákona, kde sú vymedzené tiež príjmy z nehnuteľného majetku.
Dňa 22. marca 2021 bola prijatá Smernica Rady 2021/514 (Smernica DAC7), ktorou sa mení smernica 2011/16/EÚ o administratívnej spolupráci v oblasti daní. Smernica DAC7 je implementovaná do legislatívy SR zákonom č. 250/2022 Z.z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 442/2012 Z.z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní v z. n. p. a ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony.
Mimo členských štátov EÚ sa výmenou informácií oznamovaných prevádzkovateľmi platforiem zaoberajú Modelové pravidlá OECD pre oznamovanie (Model Rules for Reporting by Digital Platform Operators with respect to Sellers in the Sharing and Gig Economy) (ďalej len „DPI“).
Predmetom výmeny DAC7/DPI sú informácie o predávajúcich podliehajúcich oznamovaniu, ktorí vykonávajú vybrané činnosti, ktoré sú definované v § 22h písm. i) zákona. Medzi tieto definované činnosti patrí aj prenájom nehnuteľností vrátane prenájmu nehnuteľností určených na bývanie a prenájmu nehnuteľností určených na podnikanie, ako aj prenájmu inej nehnuteľnosti a prenájmu parkovacích miest. Pokryté štáty disponujú/budú disponovať predmetnými informáciami ak túto činnosť vykonávajú osoby prostredníctvom digitálnych platforiem ako napr. Booking či Airbnb. Minimálny štandard, t.j. povinnosť poskytovania predmetných informácií je iba podľa smernice DAC7.
Zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku podľa medzinárodných daňových zmlúv
Medzinárodné daňové zmluvy a ich vplyv na zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku
Jedným zo zámerov uzatvárania medzinárodných daňových zmlúv je upraviť právo zmluvných štátov vybrať daň z určitého príjmu, ktorý má zdroj v jednom štáte a plynie rezidentovi druhého štátu. Medzinárodná daňová zmluva stanoví, ktorý zmluvný štát má právo na zdanenie tohto príjmu (štát zdroja príjmu alebo štát rezidencie daňovníka) tým, že určí spôsob zamedzenia dvojitého zdanenia a dvojitého nezdanenia, alebo určí, či príjem môže byť zdanený v obidvoch štátoch a za akých podmienok. Medzinárodné daňové zmluvy tiež vytvárajú podmienky pre spoluprácu v daňovej oblasti s cieľom obmedziť daňové úniky v medzinárodnom meradle a určujú zásady rovnakého zaobchádzania pre daňovníkov jedného zmluvného štátu v druhom zmluvnom štáte (zamedzujú diskriminácii).
Základný právny vzťah medzi vnútroštátnym predpisom a medzinárodnou zmluvou je uvedený v ustanovení § 1 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“) a v § 162 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len „daňový poriadok“).
Podľa ustanovenia § 1 ods. 2 ZDP medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, alebo dohoda, ktorá upravuje zdanenie a s tým súvisiace právne vzťahy vo vzťahu k nesamosprávnym územiam, ktoré v medzinárodných vzťahoch vystupujú samostatne, má prednosť pred týmto zákonom (zákonná prioritná doložka), t.j. ustanovenia tohto zákona sa nepoužijú, ak medzinárodná zmluva, ktorou je SR viazaná, ustanovuje inak. Do tejto kategórie medzinárodných zmlúv platia aj medzinárodné zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia.
Medzinárodná daňová zmluva nesmie ukladať ťaživejšie zdanenie, ako ukladá vnútroštátny predpis, tento môže iba modifikovať a zásadne nestanovuje daňovníkom žiadne povinnosti, ktoré nie sú obsiahnuté vo vnútroštátnych predpisoch zmluvných štátov. Len v prípade, ak určitý príjem je zdaniteľný aj v súlade s vnútroštátnym predpisom, aj v súlade so zmluvou, je možné tento príjem zdaniť.
Medzinárodné daňové zmluvy vytvárajú priestor pre riešenie sporných prípadov dohodou. SR dosiahnutú dohodu s druhým zmluvným štátom v súlade s zmluvou vykoná bez ohľadu na zaniknutie práva vyrubiť daň podľa daňového poriadku.
Pri riešení problematiky zdanenia príjmov z nehnuteľného majetku, ktoré plynú daňovníkovi (