V januárovom a vo februárovom čísle časopisu sme priniesli komentár k novele zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“). V tomto vydaní časopisu uverejňujeme jeho pokračovanie.
5. Ostatné zmeny zákona o DPH
5.1 Oslobodenie od dane pri zdaniteľných obchodoch spojených s medzinárodným obchodom
5.1.1 Všeobecne o oslobodení
Zákonom č. 369/2018 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon č. 369/2018 Z. z.“) došlo k transpozícii čl. 154 a nasl. smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica o DPH“), ktorá členským štátom umožňuje oslobodzovať od dane vybrané zdaniteľné obchody súvisiace s medzinárodným obchodom.
Aktuálnou novelou zákona o DPH vo vzťahu k ustanoveniam upravujúcim oslobodenie od dane pri transakciách spojených s medzinárodným obchodom dochádza jednak k precizovaniu a spresneniu skôr prijatých ustanovení a jednak k zavedeniu podmienok a povinností tak vecného rozsahu (napr. podmienky pre prevádzkovanie vyžadované pre jednotlivé sklady), ako aj osobného rozsahu (napr. podmienky, práva a povinnosti osôb zúčastnených na dotknutých transakciách). V záujme lepšej prehľadnosti sú predmetom komentára obe právne úpravy, avšak jednotlivé ustanovenia sú analyzované už v znení novely zákona o DPH.
Slovenská republika s účinnosťou od 1. januára 2020 zaviedla oslobodenie od dane v súvislosti s dodaním tovaru uvedeného v prílohe č. 9 k zákonu o DPH, menovite:
- dodanie surovej ropy (tovar vymedzený v prílohe č. 9 časti I k zákonu o DPH) uskutočňované vo verejnom colnom sklade typu I v tuzemsku, ktorá je prepustená do colného režimu colné uskladňovanie, a dodanie služieb uskutočnených v týchto skladoch, ak ich dodanie súvisí s týmto tovarom [§ 48c ods. 1 písm. a) a c) zákona o DPH], okrem dodania tovaru, v súvislosti s ktorým dochádza k ukončeniu režimu colné uskladňovanie,
- dodanie surovej ropy uskutočňované v osobitnom sklade v tuzemsku a dodanie služieb uskutočnených v týchto skladoch, ak ich dodanie súvisí s týmto tovarom [§ 48c ods. 1 písm. b) a c) zákona o DPH], okrem dodania tovaru, v súvislosti s ktorým dochádza k vyňatiu tovaru z osobitného skladu, a
- dodanie motorového benzínu a motorovej nafty (tovary vymedzené v prílohe č. 9 časti II k zákonu o DPH) v daňovom sklade v tuzemsku a dodanie služieb uskutočnených v týchto skladoch, ak ich dodanie súvisí s týmto tovarom, okrem dodania tovaru, v súvislosti s ktorým dochádza k vyňatiu tovaru z daňového skladu, ako aj dodanie, dovoz a nadobudnutie motorového benzínu a motorovej nafty z iného členského štátu, ak sú tieto tovary určené na umiestnenie do daňového skladu v tuzemsku, a dodanie súvisiacich služieb s týmto dodaním alebo nadobudnutím (§ 48c ods. 2 zákona o DPH).
Podľa § 2 zákona o DPH, ktorý vymedzuje predmet dane, podlieha DPH v zásade každé dodanie tovaru alebo služby v tuzemsku, ak je uskutočnené zdaniteľnou osobou konajúcou ako takou. Rovnako podlieha dani aj nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu a dovoz tovaru do tuzemska.
Analýza definícií jednotlivých predmetov dane poukazuje na mimoriadne široký rozsah pôsobností použitých pojmov a je založená na objektívnom charaktere tých pojmov v tom zmysle, že ak dotknutá transakcia spĺňa kritériá, na ktorých sú tieto pojmy založené, bude predstavovať predmet dane bez ohľadu na výsledky, ciele a iné okolnosti. (Pozn.: Pozri napríklad rozsudok Súdneho dvora z 21. februára 2006, Halifax a iní, C-255/02 Halifax plc a iní, ECLI:EU:C:2006:121, body 56 až 58.).
Inými slovami, ak prevod hmotného majetku spĺňa kritériá stanovené v § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, pôjde o transakciu predstavujúcu predmet dane, a ak je uskutočnená platiteľom, bude v zásade zdaňovaná (ak nejde o niektoré z oslobodených plnení).
Objektívny charakter pojmu dodanie tovaru možno ilustrovať napríklad na situácii, v ktorej dochádza k dodaniu tovaru, ktorý bol dovezený do tuzemska a pri vstupe do Únie bol prepustený do jedného z colných režimov, alebo situácií, ktoré nevyvolávajú vznik daňovej povinnosti pri dovoze (napríklad colný režim colné uskladňovanie).
Ak sa takýto tovar, ktorý nie je tovarom Únie a ktorý sa nachádza v colnom sklade v tuzemsku, dodá zdaniteľnou osobou za protihodnotu, ide o transakciu, ktorá predstavuje predmet dane. (Pozn.: Pozri rozsudok Súdneho dvora z 8. novembra 2012, Profitube, C-165/11, ECLI:EU:C:2012:692.) Navyše, ak je takáto transakcia uskutočnená zahraničnou osobou, musí sa v určitých prípadoch (výnimka predstavuje § 69 ods. 2 zákona o DPH) v tuzemsku registrovať podľa § 5 zákona o DPH a odviesť DPH z prijatej protihodnoty.
Cieľom predmetných oslobodení upravených v § 48c a nasl. zákona o DPH je na jednej strane eliminovať zbytočné administratívne zaťaženie pre zahraničné osoby, ktoré by v tuzemsku chceli obchodovať so stanoveným tovarom (častokrát ide o burzové obchody), avšak by boli za normálnych okolností povinné sa v tuzemsku registrovať pre daň, a to aj napriek situácii, že neraz ide