Pri preverovaní oprávnenosti uplatneného odpočítania DPH platiteľom dane v rámci daňovej kontroly správcu dane by mal správca dane rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie: hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočítanie DPH, formálnych podmienok priznania práva na odpočítanie, odopretím nároku na odpočítanie DPH z dôvodu daňového podvodu a odopretím nároku na odpočítanie DPH z dôvodu zneužitia práva.
Môže správca dane spochybniť racionalitu obchodných rozhodnutí zdaniteľných osôb bez zohľadnenia ich zmluvnej slobody a osobitnej povahy hospodárskeho života? Môže byť právo na odpočítanie dane považované za nezlučiteľné s jeho účelom (za podvod), ak ho zdaniteľná osoba uplatní v rámci systému, ktorý jej umožňuje znížiť jej náklady, vrátane nákladov na DPH? Odpoveď na uvedené otázky uvádzame v tomto príspevku.
Hmotnoprávne podmienky pre odpočítanie
Hmotnoprávnymi podmienkami pre priznanie práva na odpočítanie dane sú na základe
čl. 168 písm. a)smernice Rady
2006/112/ESz 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len "smernica o DPH") a § 49 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len "zákon o DPH"), požiadavky:
-
aby subjekt nárokujúci si odpočet DPH bol zdaniteľnou osobou,
-
tovar alebo služby, na ktorých zakladá právo na odpočítanie dane, musia byť dodané alebo poskytnuté inou zdaniteľnou osobou a požiadavka,
-
aby zdaniteľná osoba tovary alebo služby následne použila na účely svojich vlastných zdaniteľných plnení.
Uvedené hmotnoprávne podmienky vyplývajú aj rozhodnutia Súdneho dvora Európskej EÚ vo veci Senatex GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 28; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 24). Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnej osoby, identita dodávateľa, resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne
(Poznámka: Formálne podmienky priznania práva na odpočet zodpovedajú najmä náležitostiam faktúry).
Materiálnou podmienkou práva na odpočítanie dane je status skutočného dodávateľa ako zdaniteľnej osoby, nie však jeho identita - tá predstavuje výlučne formálnu a odpustiteľnú podmienku.
Dôkazné bremeno na preukázaní statusu osoby dodávateľa ako zdaniteľnej osoby (resp. platiteľa dane podľa vnútroštátneho práva) má daňový subjekt.Judikatúra Súdneho dvora EÚ nepripúšťa ako dôvod pre neuznanie práva na odpočítanie dane "nepreukázanie deklarovaného dodávateľa".