Rezervy – účtovný a daňový pohľad (1. časť)

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovná jednotka v zmysle § 26 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“) povinná vytvoriť rezervy, ktoré sú považované za záväzky s neistým časovým vymedzením alebo výškou. Na zákon o účtovníctve nadväzuje definícia rezerv podľa § 19 opatrenia č. 23054/2002–92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“). Rezerva je záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí, je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, pričom, ak nie je známa presná výška tohto záväzku, ocení sa odhadom v sume dostatočnej na splnenie existujúcej povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, pri zohľadnení rizík a neistôt. K tvorbe rezervy pristupuje účtovná jednotka, ak je jej charakter strát a záväzkov definovaný a známy, ich vznik je pravdepodobný alebo istý a ich výška alebo dátum ich realizácie sú neurčité.

Rezervy možno teda charakterizovať ako predpokladané budúce záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo neurčitou výškou, ktorých zmyslom je premietnuť do účtovníctva zásadu opatrnosti. Rezervy sa vytvárajú v okamihu, keď sú budúce riziká alebo straty známe na základe súčasných skutočností. Tvoria sa na predpokladané budúce záväzky, ktoré vznikli z minulej činnosti účtovnej jednotky. Z dôvodu, že nie je známa presne ich výška a časové obdobie, neúčtujú sa v rámci záväzkov. Záväzok s určitým časovým vymedzením a určitou výškou sa neúčtuje na účte rezerv, ale na príslušnom účte záväzkov.

V zásade rezervy v zmysle účtovných predpisov rozlišujeme na:

• rezervy krátkodobé (rezervy s predpokladanou dobou vyrovnania pri vzniku najviac jeden rok),
• rezervy dlhodobé (rezervy s predpokladanou dobou vyrovnania pri vzniku viac ako jeden rok).

Z daňového hľadiska na:

• rezervy zákonné (tvorené ako daňové a čerpané podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. – ďalej len „ZDP“),
• rezervy ostatné (tvorené a čerpané podľa interných predpisov na základe vlastného rozhodnutia účtovnej jednotky).

Spôsob oceňovania rezerv nie je v zákone o účtovníctve určený. Tvorba rezerv vychádza zo zásad verného a pravdivého zobrazenia majetku v účtovníctve a zásady opatrnosti. Vychádzajúc z týchto zásad by sa rezervy mali tvoriť len v očakávanej výške záväzku, pričom spôsob jej tvorby a používania je uvedený vo vnútornom predpise účtovnej jednotky.

Rezervy sa stanovujú spravidla odhadom. Pri stanovovaní odhadu účtovná jednotka vychádza predovšetkým z predchádzajúcich skúseností, predpokladaných rozpočtov, ale aj z vlastnej intuície a profesionálnej odbornosti. Výška rezervy sa môže stanoviť:

• individuálne (pri tvorbe rezervy sa individuálne posudzuje každý jednotlivý prípad, každý vecný vzťah),
• paušálne (tvorba rezervy sa vzťahuje na veľké množstvo rovnakých prípadov – napr. pri rezerve na záručné opravy výrobkov dodávaných do obchodnej siete).

V prípade, ak bola rezerva vytvorená na dlhšie časové obdobie, alebo sa tvorí v dlhšom časovom období, je potrebné v rámci inventarizácie posúdiť oprávnenosť výšky vytvorenej rezervy a súčasne posúdiť jej dostatočnosť vo vzťahu k existencii rizika. V prípade zmeny vstupov a zvýšenia cien je potrebné upraviť aj výšku tvorby rezervy a spôsob jej stanovenia.

Povinnosť tvorby rezerv podľa zákona o účtovníctve

Rezervy sa musia vždy tvoriť na vopred definovaný účel. Vzťahujú sa na povinnosti vyplývajúce zo všeobecne záväzných právnych predpisov, z uzavretých zmlúv, z dobrovoľného rozhodnutia účtovnej jednotky splniť si povinnosť voči tretím stranám. Napríklad, ak na základe konania účtovnej jednotky v minulosti, zverejnenia pravidiel alebo oznámenia o uznaní zodpovednosti účtovnej jednotky tretia strana očakáva, že takáto povinnosť bude splnená. Ocenenie rezerv vychád