Účtovanie rezerv v účtovníctve podnikateľa

Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. definuje v § 26 ods. 3 rezervy ako záväzok s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou. Záväzkom sa rozumie existujúca povinnosť účtovnej jednotky (ÚJ), ktorá vznikla z minulých udalostí a je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky ÚJ, dá sa spoľahlivo oceniť a vykazuje sa v účtovnej závierke v súvahe (v prípade ÚJ účtujúcej v sústave podvojného účtovníctva). Rezervy sa tvoria na základe zásady opatrnosti na riziká a straty. Účtujú sa priebežne počas účtovného obdobia a ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Počas účtovného obdobia sa rezervy účtujú vtedy, ak v ÚJ vznikne záväzok s neurčitou výškou sumy, ktorú bude treba uhradiť, alebo s neurčitou dobou splatnosti. V súvislosti s dodržaním zásady opatrnosti v účtovnej závierke sa tvoria rezervy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Ustanovenie § 19 ods. 8 opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania v PÚ“)vymedzuje, na čo sa rezervy vytvárajú (náklady súvisiace s odstránením znečistenia životného prostredia; reklamácie a záručné opravy; odstránenie odpadov a obalov; rekultiváciu pozemkov; demoláciu budov; odstupné; nevyčerpané dovolenky vrátane sociálneho poistenia; odmeny členom dozornej rady a iných orgánov spoločnosti; nevyfakturované dodávky a služby; členské príspevky do zväzov, spolkov, komôr a podobne, ktoré sa týkajú vykazovaného účtovného obdobia; bonusy, skontá, rabaty a podobne, ktoré sa týkajú výrobkov, tovaru a služieb predaných pred ukončením vykazovaného účtovného obdobia; náklady na zostavenie, overenie, zverejnenie účtovnej závierky a výročnej správy týkajúcej sa vykazovaného účtovného obdobia; náklady na zostavenie daňového priznania za vykazované účtovné obdobie; pokuty a penále; finančné povinnosti vyplývajúce z ručenia a záruk; povinnosť spätného odkúpenia obalov; prebiehajúce a hroziace súdne spory; vyplácanie prémií a odmien; vyplácanie odchodného, vyplácanie plnení pre zamestnancov pri životných jubileách alebo pracovných jubileách a iných plnení pre zamestnancov (zamestnanecké požitky); provízie obchodným zástupcom; na stratové zmluvy a nevýhodné zmluvy; náklady na uvedenie prenajatého majetku do predchádzajúceho stavu; vypustené emisie do ovzdušia; a iné riziká a straty súvisiace s činnosťou ÚJ).

Rezervy môžeme členiť z viacerých hľadísk:

1. z hľadiska účelu tvorby:

a) rezervy na obstaraný majetok,

b) rezervy na vykonané služby,

c) rezervy na riziká a straty,

2. z hľadiska času:

a) krátkodobé rezervy,

b) dlhodobé rezervy,

3. z hľadiska daňovej uznateľnosti:

a) daňové rezervy,

b) podnikové rezervy.

ÚJ tvorí rezervu na obstaraný majetok, resp. rezervu na poskytnuté služby v prípade, ak došlo k splneniu dodávky majetku, resp. k poskytnutiu služby. Nie je však presne stanovená splatnosť záväzku, ktorý vyplynul z tejto transakcie, alebo nie je známa jeho presná suma, ktorú bude musieť ÚJ uhradiť, príp. nie sú presne určené obe skutočnosti.

Rezerva na riziká alebo straty predstavuje rezervu na náklady, ktorých vznik očakáva ÚJ v budúcnosti. Tento záväzok vzniká v súvislosti s požiadavkou časového posunu pôsobenia na výsledok hospodárenia.

Ak dohodnutá doba splatnosti alebo predpokladaná doba splatnosti záväzku, v súvislosti s ktorým sa rezerva tvorí, je najviac jeden rok, rezerva je krátkodobá. V opačnom prípade je rezerva dlhodobá. Ak je neurčité časové vymedzenie použitia rezervy, pri určení časového vymedzenia záväzku je rozhodujúci zámer ÚJ.

Daňové rezervy sa vytvárajú v súlade so zákonom č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. a sú uznané za daňový výdavok. Ide napr. o tieto rezervy [pozri § 20 ods. 9 písm. a) tohto zákona]:

Podnikové rezervy sú rezervy, ktoré vyplývajú z činnosti ÚJ na základe zákonov, zmlúv a dobrovoľných rozhodnutí doložených príslušnými dokumentmi.

Nakoľko rezervy sú záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou, v prípade, že je neurčitá výška rezervy, t. j. v čase účtovania o rezerve nie je známa presná výška záväzku, ocení sa odhadom:

Spôsob účtovania tvorby a použitia rezerv závisí od účelu, na ktorý sa rezervy vytvárajú. Tvorba rezervy súvisiacej s obstaraním majetku, napr. rezerva na nevyfakturovanú dodávku zásob materiálu, tovaru, nevyfakturovanú dodávku dlhodobého majetku sa účtuje so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu majetku a jej použitie so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu záväzkov, napr. po obdržaní faktúry od dodávateľa. Spôsob účtovania rezerv súvisiacich s obstaraním majetku novelou opatrenia sa nezmenil.