V súčasnej obchodnej praxi je ťažké prehliadnuť netradičné formy a metódy realizácie obchodných operácií, ktoré vystupujú najmä pod názvom kompenzačné obchody. V tejto súvislosti sa možno stretnúť s ich označením aj ako protiobchody, viazané obchody resp. „barter“.

Obecne možno jednotlivé formy kompenzačných obchodov rozdeliť na dohody na základe naturálnej výmeny, komerčné dohody podmienené účasťou predávajúceho na realizácii tovarov kupujúceho alebo kompenzačné obchody tvoriace súčasť priemyselnej kooperácie, pričom každá z nich je charakteristická určitými organizačno-technickými znakmi.

Barter

Najstarší spôsob kompenzačného obchodu predstavujú obchody realizované na základe naturálnej výmeny. Klasickým a jediným predstaviteľom tejto skupiny je tzv. barterový obchod. V obchodnej sfére sa možno stretnúť s množstvom barterových spoločností, ktoré organizujú barterové obchody a ktoré tak zároveň pomáhajú podnikateľom podnikať elegantne a s vysokým efektom a pritom nebyť závislý od jediného zdroja peňazí. Filozofia pôsobenia takýchto podnikov spočíva v pomoci podnikateľom uhradiť ich prevádzkové a investičné náklady vlastnou nadprodukciou. Ak je takýto obchod profesionálne riadený a správne načasovaný, môže predstavovať z ekonomického hľadiska jedinečnú príležitosť zrealizovať investíciu a zároveň minimálne v objeme investície zvýšiť tržby podnikateľskej jednotky.

Barterové kompenzačné spoločnosti vedú svojim klientom barterové kontá a na nich evidujú barterové kladné a mínusové zostatky (barterové predaje a nákupy). Barterové spoločnosti možno rozdeliť na:

• Tzv. databázové, kde firma ktorá chce využívať služby takejto barterovej spoločnosti platí ročný účastnícky poplatok, v ktorom má zahrnutý hlavne prístup k informáciám. V týchto spoločnostiach sú zamestnanci a díleri odmeňovaní z účastníckych poplatkov, takže ich úloha je hlavne náborová. Klient z informácií, ku ktorým má prístup, si vyberá tie, ktoré sa mu hodia a celý barterový obchod si zvyčajne sprostredkuje sám.
• Obchodné, pričom v týchto barterových spoločnostiach klient platí ročný manipulačný poplatok, v ktorom má zahrnuté hlavne vedenie barterového účtu, zasielanie výpisov z barterového účtu a poskytovanie garancie barterového obchodu. Tento poplatok je niekoľkonásobne menší ako účastnícky poplatok v databázových spoločnostiach. Klient obchodnej barterovej spoločnosti má k dispozícii sprostredkovateľa, ktorý pomáha klientovi barterový obchod priamo sprostredkovať tak, aby klient mohol svoju nadvýrobu použiť ako platidlo. Za túto prácu sprostredkovateľa platí klient províziu. Provízia sa platí za sprostredkovaný a zrealizovaný obchod.

Barterové obchody možno tiež štrukturovať z hľadiska počtu obchodných partnerov na:

1. Bilaterálny barter, v rámci ktorého je najčastejším a najjednoduchším bilaterálnym barterovým obchodom tzv. výrobný barter. Spravidla sa v rámci neho stretávajú parteri z totožného odvetvia. Účelom takéhoto naturálneho obchodu je získanie tovaru druhého partnera, ktorý potom využívajú pre výrobnú činnosť, alebo kompletizáciu svojej produkcie. V prípade, ak si jeden z účastníkov prípadne obaja nemôžu nájsť partnera pre uzavretie kontraktu, stále existuje možnosť požiadať o odbornú pomoc bártrovú spoločnosť, ktorá obchod sprostredkuje, za čo si samozrejme zúčtuje určitú províziu.
2. Viacstranný barter, ktorý predstavuje naturálnu výmenu medzi viacerými účastníkmi (najčastejšie tromi – potom ide o tzv. trojstranný barter), ktorý vzniká na základe viacstrannej zmluvy - jednotliví účastníci môžu byť zastúpení aj obchodnými spoločnosťami, rovnako ako v predchádzajúcom prípade. Obchody medzi väčším počtom účastníkov ako 3 sú zriedkavé. Ak by však k takej situácii došlo, je celková transakcia rozdelená na jednotlivé bilaterálne barterové obchody.

Komerčné dohody

Zásadným rozdielom obchodov typu komerčných dohôd od barterového obchodu je využitie peňazí ako miery hodnoty peňažného prostriedku. Platby medzi partnermi totiž v takýchto prípadoch prebiehajú v peňažnej forme a v cenách, ktoré sa môžu meniť v závislosti od situácie na trhu.

Rovnako ako pri bártrovom obchode možno celkový kontrakt dohodnúť v jednej kúpnej zmluve, v ktorej sa prvotný exportér zaviaže k protinákupu. Väčšinou sa však uzatvárajú dve kúpne zmluvy, a to zmluva o prvotnom exporte a zmluva o viazanom exporte. V praxi najčastejšie používané spôsoby realizácie komerčných dohôd predstavuje komerčná kompenzácia, kompenzačný nákup, zálohovaný nákup, tzv. dohody OFF-SET (nazývané aj „džentlmenské dohody“), operácie typu „SWITCH“, kooperačné kompenzácie, dohody „Buy-back“, dohody v rámci medzinárodnej spolupráce (tzv. sub-factoring).

V úhrne možno konštatovať, že z dôvodu, že sa výmenné obchody realizujú na základe vzájomných dohôd, pri ktorých nemusia mať partneri vždy rovnaké postavenie, výsledná cena sa často odlišuje od obvyklých cien, ktoré vznikajú na trhu. Na konečnú výšku ceny vplývajú najčastejšie nasledujúce faktory:

• snaha vyhnúť sa stratám pri predaji nepotrebného tovaru,
• vysoké riziko uskutočnenia kontraktu, ktoré vyplýva z jeho celkovej zložitosti,
• exportér sa snaží čiastočne rôznymi spôsobmi nadhodnotiť cenu svojej dodávky, aby z tejto sumy mohol kryť prípadné straty pri predaji získaného tovaru,
• snaha dostať sa s tovarom na zahraničné trhy vedie exportérov k poskytovaniu rôznych cenových zliav.

Barterové obchody v účtovníctve

Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej iba „zákon o účtovníctve“) neobsahuje osobitnú úpravu o účtovaní barterových obchodov. V princípe však platí rovnaká zásada ako pri štandardnej kúpe tovaru alebo služby za peniaze – t. j. aj pri barterovom obchode vzniká na strane predávajúceho pohľadávka a na strane kupujúceho záväzok. Na jednej strane tak podnikateľ vystaví faktúru, na základe ktorej účtuje o pohľadávke a z dôvodu prijatej faktúry od druhej strany účtuje o záväzku.

Ustanovenie § 580 Občianskeho zákonníka uvádza, že ak veriteľ a dlžník majú vzájomné pohľadávky, ktorých plnenie je rovnakého druhu, zaniknú započítaním, pokiaľ sa vzájomne kryjú, ak niektorá zo strán urobí voči druhému prejav smerujúci k započítaniu. Zánik nastane okamihom, keď sa stretnú pohľadávky spôsobilé na započítanie. Ustanovenie § 364 Obchodného zákonníka dovoľuje započítanie akýchkoľvek vzájomných pohľadávok, ak sa tak zmluvné strany dohodnú.

Zákon o účtovníctve v rámci všeobecných povinností účtovných jednotiek v rámci § 7 ods. 5 účtovnej jednotke ustanovuje povinnosť účtovať majetok a záväzky, náklady a výnosy, výdavky a príjmy v účtovných knihách a zobrazovať ich v účtovnej závierke samostatne bez ich vzájomného započítania, s výnimkou niektorých prípadov upravených účtovnými zásadami pre účtovné jednotky zriadené podľa osobitných predpisov (napr. NBS, Fond ochrany vkladov a pod.). Zákaz účtovného zobrazovania majetku a záväzkov len až po ich prípadnej kompenzácii však neznamená, že započítanie pohľadávok a záväzkov v účtovníctve je vylúčené. Započítanie ako také zakázané nie je, nie je však prípustné zaúčtovať len prípadný rozdiel vzniknutý v rámci kompenzácie. Pri akte započítania pohľadávok a záväzkov je teda nevyhnutné zúčtovanie samostatného výnosu, ako aj samostatného nákladu. Je zrejmé, že u subjektov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva pôjde len o zaevidovanie pohľadávok a záväzkov v plnej výške, nakoľko v tomto prípade sa účtuje o príjmoch a výdavkoch.

Podvojné účtovníctvo

Barterový obchod ako zámena je čiastočne riešená v opatrení MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z. n. p. (ďalej iba „Postupy účtovania v PÚ“). Z § 21 ods. 7 Postupov účtovania v PÚ totiž vyplýva, že dlhodobý majetok nadobudnutý zámenou podľa § 25 ods. 1 písm. e) druhého bodu zákona o účtovníctve sa ocení reálnou hodnotou podľa § 27 tohto zákona. Pri účtovaní zámeny sa primerane postupuje ako pri účtovaní kúpy a predaja. Rozdiel medzi reálnou hodnotou nadobudnutého dlhodobého majetku a účtovnou hodnotou odovzdávaného majetku sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na vecne príslušný nákladový účet, na ktorom sa účtuje úbytok majetku alebo na vecne príslušný výnosový účet, na ktorom sa účtuje dosiahnutie výnosu z tohto majetku. Uvedené platí identicky v zmysle § 22 ods. 7 Postupov účtovania v PÚ aj pri zamieňaní zásob.

Účtovný režim barterových obchodov teda predstavuje prvotne účtovanie o pohľadávkach a záväzkoch (účtovanie na súvahových účtoch) so súvzťažným účtovaním na výsledovkových účtoch (účty výnosov a nákladov). Pri vysporiadaní barterových obchodov sa však možno stretnúť aj s účtovaním na účtoch peňažných prostriedkov (najmä keď dochádza len k čiastočnému „prekrytiu“ hodnoty zamieňaných produktov).

Príklad č. 3:

Spoločnosť XY má v rámci dlhodobého hmotného majetku zaradený prístroj v obstarávacej cene 6 000 €, vytvorené oprávky sú 2 000 € a jeho zostatková cena je 4 000 €. Po vzájomnej dohode s firmou ZZ sa firma XY rozhodla uzatvoriť barterový obchod, kde predmetom tohto obchodu bude spomínaný prístroj a ako protihodnota bude firmou ZZ poskytnutá služba. Dohodnutá hodnota barteru medzi spomínanými firmami je 3 600 €.

Jednoduché účtovníctvo

V jednoduchom účtovníctve sa po vystavení faktúry zaeviduje pohľadávka. V tomto prípade sa neúčtuje v peňažnom denníku, pretože nedochádza k úhrade za poskytnutý tovar alebo službu v peniazoch.

Je však potrebné dať pozor na to, aby pri uzatváraní účtovných kníh boli príjmy navýšené o tie sumy, ktoré neboli dovtedy v peňažnom denníku zaúčtované a ktoré sú súčasťou základu dane z príjmov, tak ako to definuje ustanovenie § 8 ods. 4 písm. a) bod 1a. opatrenia MF SR č. MF/27076/2007-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov v z. n. p. (ďalej iba „Postupy účtovania v JÚ“). Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej iba „ZDP“) totiž uvádza, že za príjmy sa považujú aj také príjmy, ktoré daňovník získa z nepeňažných plnení dosiahnutých zámenou.

Rovnako sa na druhej strane eviduje aj prijatá faktúra, a teda záväzok v účtovníctve. Neúčtuje sa v peňažnom denníku ako úbytok financií, ale pri uzatváraní účtovných kníh sa zaúčtujú uzávierkové účtovné operácie tak, že sa zohľadnia aj výdavky, ktoré neboli doteraz nezaúčtované v peňažnom denníku, ktoré sa zahrnujú do základu dane z príjmov [pozri § 8 ods. 4 písm. a) bod 1c Postupov účtovania v JÚ].

Takýto postup potvrdzujú Postupy účtovania v JÚ v rámci ustanovenia § 14 ods. 7, kde je upravený spôsob účtovania započítania pohľadávok v jednoduchom účtovníctve tak, že pri vzájomnom započítaní pohľadávok sa k zmluvne dohodnutému dňu účtuje zánik pohľadávky v knihe pohľadávok a zánik záväzku v knihe záväzkov, najviac však do výšky nižšej sumy pohľadávky.

V rámci uzávierkových účtovných operácií sa účtuje príjem zo započítanej pohľadávky ako príjem zahrnovaný do základu dane z príjmov [pozri § 4 ods. 6 písm. d) Postupov účtovania v JÚ] a výdavok zo započítaného záväzku ako výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov [§ 4 ods. 6 písm. e) Postupov účtovania v JÚ], ak sa príjem a výdavok zahrnujú do základu dane z príjmov. 

Potenciálne výhody a nevýhody barterových operácií

Aplikácia barterových operácií má svoje výhody aj nevýhody. Je na samotných účastníkoch takéhoto obchodno-záväzkového vzťahu, aby posúdili, aký očakávaný efekt prinesie daná barterová operácia, a či tento efekt bude prevyšovať prípadné riziká a straty, ktoré by mohli vzniknúť.

Potenciálne výhody vyplývajúce z barterových obchodov možno zhrnúť nasledovne:

• Barterové obchody spravidla predstavujú cenovo výhodný nákup tovaru. Uvedené konštatovanie možno oprieť o skutočnosť, že pomocou barterového obchodu spravidla získa jedna strana za veľmi výhodných podmienok tovar, ktorý súvisí s jej podnikaním. Je teda zrejmé, že takýto lacný nákup zvyšuje rentabilitu tohto účastníka barterového vzťahu. Stane sa tak v prípadoch dodávok tovaru pre výrobnú spotrebu, dodávok konečných výrobkov, ktoré sú v súlade s predajným sortimentom nadobúdateľa a môžu byť teda distribuované prostredníctvom vlastnej siete. Ako určité obmedzenie v tejto súvislosti treba spomenúť, že takýto „protiodberový“ tovar môže eliminovať priestor pre predaj vlastných výrobkov.
• Realizácia barterového obchodu môže viesť k zníženiu stavu zásob „ležiakového“ charakteru.
• Po dôslednom výbere obchodného partnera možno znížiť riziká z dôvodu nedostatku finančných prostriedkov, obmedzení devízových transferov, licenčných konaní, nedobytnosti pohľadávok pre insolventnosť, nevýhody z titulu vysokých ciel a pod..
• Barterové obchody môžu vďaka tzv. „protiodberom“ napomôcť prieniku na nové trhy resp. zvýšeniu podielu na existujúcom trhu.

Na druhej strane sú barterové obchody charakteristické svojou zložitosťou. Prinášajú so sebou celý rad prekážok, ktoré treba prekonať za účelom vyhnutia sa prípadným komplikáciám. Je teda pochopiteľné, že realizácia viazaných operácií prináša so sebou aj celý rad negatívnych aspektov, na ktoré je potrebné upozorniť.

Ide predovšetkým o nevýhody:

• Náchylnosť k dumpingu na realizovaných trhoch.
• Stagnáciu v oblasti kvality vymieňaného tovaru (opakované protiodbery totiž nestimulujú výrobcu k zvyšovaniu jeho kvality).
• Vznik tzv. „sebekonkurencie“  - v zahraničnoobchodnej praxi sa niekedy stáva, že viazaný obchod uzavretý bez dôkladného uváženia spôsobí, že sa vymieňaný tovar stane predmetom vlastnej konkurencie na cudzom trhu. Niektoré subjekty nepoužijú tovar na vlastnú spotrebu, ale ho reexportujú ďalej, čím sa pohyb tovaru stáva nekontrolovateľný. Tak sa môže stať, že sa tovar objaví na trhu, kam dodávateľ predáva priamo ale za inú cenu. Tak konkuruje sám sebe. Popri tom trpí aj jeho povesť. Napríklad tým, že na reexportovaný tovar neposkytuje záruky, alebo nezabezpečuje pri ňom servis. Vznik takejto situácie sa však dá eliminovať prostredníctvom dostatočného obmedzenia následného predaja tovaru na tretie trhy už pri podpisovaní barterového kontraktu.
• Obmedzenie výberu tovaru, jeho nezodpovedajúce technické parametre, kvalita, problematický servis a ťažkosti s jeho odbytom, pričom tieto aspekty sú najčastejším dôvodom prečo mnohé subjekty nevyužívajú barterový spôsob obchodovania.