V praxi dochádza k prípadom, kedy k odovzdaniu tovaru alebo poskytnutiu služby dochádza bez protihodnoty. V príspevku poukazujem na prípady z judikatúry Súdneho dvora EÚ (ďalej len „SD EÚ“), v ktorých bolo posudzované právo na odpočítanie DPH pri bezodplatnom dodaní tovaru alebo služby.
V súvislosti s bezodplatným dodaním tovaru alebo služby je na účely uplatnenia práva na odpočítanie dane potrebné posúdiť, či vzniknuté náklady tvoria súčasť všeobecných nákladov platiteľa a sú ako také podstatnými prvkami tvoriacimi cenu tovarov alebo služieb, ktoré poskytuje.
Odplatnosť plnenia
Podľa ustanovenia § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) predmetom dane je dodanie tovaru v tuzemsku, poskytnutie služby v tuzemsku, nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu, a to za protihodnotu. Protihodnotu pritom nemusí predstavovať len peňažné plnenie, môže ňou byť aj nepeňažné plnenie, napr. nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti.
Ak by pri dodaní tovaru alebo poskytnutí služby nebola dohodnutá protihodnota, teda tovar by bol darovaný alebo služba poskytnutá zdarma, DPH by nebola odvedená, čím by dochádzalo k narušeniu mechanizmu DPH.
Aby nevznikali takéto situácie, sú v zákone o DPH zavedené výnimky v súlade so smernicou 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica o DPH“), kedy sa bezodplatné plnenie považuje za dodanie za odplatu. V súvislosti s vypočítaním DPH z bezodplatného plnenia je špecifickým spôsobom upravené stanovenie základu pre výpočet dane.
Bezodplatné dodanie tovaru
Podľa § 8 ods. 3 zákona o DPH za dodanie tovaru za protihodnotu sa považuje aj také dodanie tovaru, ktoré platiteľ dodá na svoju osobnú spotrebu alebo na osobnú spotrebu svojich zamestnancov, ak dodá tovar bezodplatne alebo na ďalší účel ako na podnikanie a ak pri kúpe alebo vytvorení tohto tovaru vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítateľná.
Z uvedeného vyplýva, že platiteľ dane má povinnosť priznať a odviesť DPH aj v prípade, ak tovar použije pre svoju osobnú spotrebu alebo pre spotrebu vlastných zamestnancov, alebo ak dodá tovar iným osobám bezodplatne na iný účel ako na podnikanie. Platí to však za podmienky, že pri jeho kúpe alebo vytvorení vlastnou činnosťou bola daň čiastočne alebo úplne odpočítateľná.
Ustanovenie § 8 ods. 3 zákona o DPH zabezpečuje, že rovnaké účinky ako dodanie tovaru za protihodnotu bude mať aj jeho bezodplatné dodanie, dodanie tovaru na osobnú spotrebu platiteľa dane alebo jeho zamestnancom, prípadne na ďalšie iné účely ako na účely podnikania.
Bezodplatným dodaním tovaru na iný účel ako na podnikanie je napr. darovanie počítača škole platiteľom.
Bezodplatné dodanie tovaru na obchodné účely, ak jeho hodnota nepresiahne 17 eur bez dane za jeden kus (podľa čl. 16 smernice o DPH – dary nízkej hodnoty), a bezodplatné dodanie obchodných vzoriek sa nepovažuje za dodanie tovaru za protihodnotu, a teda nie je predmetom dane.
Na možnosť odpočítania dane pri týchto tovaroch do 17 eur bez DPH sa však musí aplikovať § 49 ods. 2 až 5 zákona o DPH, t. j. odpočítanie dane z tovaru závisí od účelu použitia tohto tovaru vo väzbe na podnikateľskú činnosť platiteľa. Na základe toho potom napríklad poisťovňa, ktorá vykonáva činnosti bez nároku na odpočítanie dane, si nebude môcť odpočítať daň z reklamných predmetov.
Bezodplatné dodanie služby
Prípady, kedy podmienka protihodnoty nie je splnená, avšak napriek tomu z hľadiska DPH sa služba považuje za predmet DPH, upravuje ustanovenie § 9 ods. 2 a 3 zákona o DPH.
Ustanovenie § 9 ods. 2 sa týka užívania hmotného majetku platiteľa, pri ktorom si odpočítal DPH, na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov, alebo na iný ako podnikateľský účel.
Ustanovenie § 9 ods. 3 zákona o DPH sa týka bezodplatného dodania služby na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov, alebo na ďalší iný účel ako na podnikanie platiteľa. Takéto bezodplatné dodanie sa považuje za dodanie služby za protihodnotu okrem služby bezodplatne dodanej vysielajúcej organizácii alebo prijímateľovi dobrovoľníckej činnosti [podľa § 4 a § 5 zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve a o zmena a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len „zákon o dobrovoľníctve“)]. To znamená, že platiteľ dane pri takomto bezodplatnom dodaní nie je povinný odviesť daň na výstupe.
Uvedená výnimka zahrnutá v ustanovení § 9 ods. 3 zákona o DPH vyplýva z oprávnenia zakotveného pre členské štáty Európskej únie v článku 26 bod 2 smernice o DPH vyňať z predmetu dane služby, ktoré poskytujú zdaniteľné osoby bezodplatne pre vysielajúcu organizáciu alebo prijímateľa dobrovoľníckej činnosti.
Vysielajúca organizácia je právnická osoba so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorá organizuje alebo sprostredkúva dobrovoľnícku činnosť pre inú osobu s jej súhlasom v jej prospech alebo vo verejný prospech. Vysielajúcou organizáciou môže byť napríklad právnická osoba, ktorá je občianskym združením,